资产剥离手段-分立、接受投资、无偿划转中受让方企业所得税的思考

      除了无偿划转过来的资产受让方可能需要按照接受捐赠确认收入，其他收购、仲裁、法拍或者分立、接受投资、无偿划转等形式取得资产更多分析计税基础的确定，计税基础影响后续折旧与转让成本。

      通过分立、接受投资、无偿划转而来的资产，受让方在企业所得税上的处理上分别有不同规定，分立取得资产的计税基础有一般性税务处理与特殊性税务处理规定，接受投资取得资产的计税基础关注投资方选择非货币性资产投资分期确认所得的规定，无偿划转取得资产的计税基础也有一般性税务处理与特殊性处理规定。

1、取得形式--分立

①《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）

      四、企业重组，除符合本通知规定适用特殊性税务处理规定的外，按以下规定进行税务处理：     （五）企业分立，当事各方应按下列规定处理：　　 1.被分立企业对分立出去资产应按公允价值确认资产转让所得或损失。　　 2.分立企业应按公允价值确认接受资产的计税基础。　　 3.被分立企业继续存在时，其股东取得的对价应视同被分立企业分配进行处理。　　 4.被分立企业不再继续存在时，被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理。　　 5.企业分立相关企业的亏损不得相互结转弥补。      五、企业重组同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理规定：　　（一）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。　　（二）被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例。　　（三）企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。　　（四）重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例。      （五）企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。      六、企业重组符合本通知第五条规定条件的，交易各方对其交易中的股权支付部分，可以按以下规定进行特殊性税务处理：    （五）企业分立，被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权，分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动，且被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理：　　 1.分立企业接受被分立企业资产和负债的计税基础，以被分立企业的原有计税基础确定。　　 2.被分立企业已分立出去资产相应的所得税事项由分立企业承继。　　 3.被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补。　　 4.被分立企业的股东取得分立企业的股权（以下简称“新股”），如需部分或全部放弃原持有的被分立企业的股权（以下简称“旧股”），“新股”的计税基础应以放弃“旧股”的计税基础确定。如不需放弃“旧股”，则其取得“新股”的计税基础可从以下两种方法中选择确定：直接将“新股”的计税基础确定为零；或者以被分立企业分立出去的净资产占被分立企业全部净资产的比例先调减原持有的“旧股”的计税基础，再将调减的计税基础平均分配到“新股”上。　　（六）重组交易各方按本条（一）至（五）项规定对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。　　非股权支付对应的资产转让所得或损失＝（被转让资产的公允价值－被转让资产的计税基础）×（非股权支付金额÷被转让资产的公允价值）

2、取得形式--接受投资

①《财政部 国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》（财税[2014]116号）

      三、企业以非货币性资产对外投资而取得被投资企业的股权，应以非货币性资产的原计税成本为计税基础，加上每年确认的非货币性资产转让所得，逐年进行调整。      被投资企业取得非货币性资产的计税基础，应按非货币性资产的公允价值确定。

②《企业所得税实施条例》

      第五十八条 固定资产按照以下方法确定计税基础：     (五)通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础；

3、取得形式--无偿划转

①《企业所得税法》

     第六条 企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括：（八）接受捐赠收入；

②《企业所得税实施条例》

      第二十一条 企业所得税法第六条第(八)项所称接受捐赠收入，是指企业接受的来自其他企业、组织或者个人无偿给予的货币性资产、非货币性资产。　  接受捐赠收入，按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。      第五十八条 固定资产按照以下方法确定计税基础：     (五)通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础；

③《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干问题的公告》（国家税务总局公告2014年第29号）

        一、企业接收政府划入资产的企业所得税处理　　（一）县级以上人民政府（包括政府有关部门,下同）将国有资产明确以股权投资方式投入企业，企业应作为国家资本金（包括资本公积）处理。该项资产如为非货币性资产，应按政府确定的接收价值确定计税基础。　　（二）县级以上人民政府将国有资产无偿划入企业，凡指定专门用途并按《财政部国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税〔2011〕70号）规定进行管理的，企业可作为不征税收入进行企业所得税处理。其中，该项资产属于非货币性资产的，应按政府确定的接收价值计算不征税收入。　　县级以上人民政府将国有资产无偿划入企业，属于上述（一）、（二）项以外情形的，应按政府确定的接收价值计入当期收入总额计算缴纳企业所得税。政府没有确定接收价值的，按资产的公允价值计算确定应税收入。　　二、企业接收股东划入资产的企业所得税处理　 （一）企业接收股东划入资产（包括股东赠予资产、上市公司在股权分置改革过程中接收原非流通股股东和新非流通股股东赠予的资产、股东放弃本企业的股权，下同），凡合同、协议约定作为资本金（包括资本公积）且在会计上已做实际处理的，不计入企业的收入总额，企业应按公允价值确定该项资产的计税基础。    （二）企业接收股东划入资产，凡作为收入处理的，应按公允价值计入收入总额，计算缴纳企业所得税，同时按公允价值确定该项资产的计税基础。

④《财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税〔2014〕109号）

      三、关于股权、资产划转      对100%直接控制的居民企业之间，以及受同一或相同多家居民企业100%直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产，凡具有合理商业目的、不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的，股权或资产划转后连续12个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动，且划出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益的，可以选择按以下规定进行特殊性税务处理：     1、划出方企业和划入方企业均不确认所得。   　2、划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础，以被划转股权或资产的原账面净值确定。     3、划入方企业取得的被划转资产，应按其原账面净值计算折旧扣除。⑤《国家税务总局关于资产（股权）划转企业所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告2015年第40号）      一、《通知》第三条所称“100%直接控制的居民企业之间，以及受同一或相同多家居民企业100%直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产”，限于以下情形：......      三、《通知》第三条所称“划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础，以被划转股权或资产的原账面净值确定”，是指划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础，以被划转股权或资产的原计税基础确定。　　《通知》第三条所称“划入方企业取得的被划转资产，应按其原账面净值计算折旧扣除”，是指划入方企业取得的被划转资产，应按被划转资产的原计税基础计算折旧扣除或摊销。